Nie każda transakcja z zagranicznym podmiotem powiązanym jest bezpieczna podatkowo. Poznaj zasady opodatkowania przerzuconych dochodów i dowiedz się, kiedy zwykły koszt może stać się źródłem dodatkowego zobowiązania wobec fiskusa.

Wprowadzenie

W ostatnich latach ustawodawca sukcesywnie zaostrza przepisy dotyczące przeciwdziałania agresywnym praktykom optymalizacji podatkowej. Jednym z narzędzi w tym zakresie jest podatek od przerzuconych dochodów, uregulowany w art. 24aa ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT). Celem tego przepisu jest ograniczenie możliwości wyprowadzania zysków do jurysdykcji o niższym poziomie opodatkowania, szczególnie przy wykorzystaniu podmiotów powiązanych i transgranicznych struktur.

Czym są przerzucone dochody?

Zgodnie z art. 24aa ust. 2 ustawy CIT, przerzucone dochody to określone koszty uzyskania przychodu, które wynikają z transakcji transgranicznych, są ponoszone przez polskiego podatnika CIT, na rzecz podmiotów powiązanych, które nie mają siedziby ani zarządu na terytorium Polski oraz spełniają dodatkowe warunki, w tym dotyczące niskiego opodatkowania i dalszego transferu środków.

W praktyce przepis ten ma zastosowanie głównie do sytuacji, gdy polska spółka płaci np. za usługi niematerialne (np. licencje, doradztwo, zarządzanie) podmiotowi zagranicznemu powiązanemu, a płatność ta jest wykorzystywana do transferu dochodu do krajów z korzystnym reżimem podatkowym.

Kogo dotyczy ten przepis?

Kluczowym pojęciem w tym kontekście jest „podmiot powiązany”. Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, powiązania mogą mieć charakter:

1. kapitałowy (np. posiadanie 25% udziałów);
2. osobowy (np. osoba mająca zdolność wpływania na decyzje gospodarcze);
3. rodzinny (np. małżonek, krewni do drugiego stopnia).

Warto jednak zaznaczyć, że art. 24aa ustawy CIT nie odnosi się do „podatnika”, ale do „podmiotu”, co oznacza, że obowiązek podatkowy może dotyczyć płatności do różnych jednostek nieposiadających siedziby lub zarządu w Polsce – spółek, fundacji, trustów, a nawet zagranicznych zakładów. Wyjątkiem są osoby fizyczne, które nie są objęte definicją podmiotu powiązanego w kontekście przerzuconych dochodów.

Przykład praktyczny – kiedy NIE powstaje podatek od przerzuconych dochodów?

ZZZ sp. z o.o. z siedzibą w Polsce płaci wynagrodzenie za licencję swojemu wspólnikowi – osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą i będącej polskim rezydentem podatkowym, opodatkowanej ryczałtem 12%. W tym przypadku wspólnik to osoba fizyczna, jest polskim rezydentem podatkowym i nie zachodzi transgraniczność. W rezultacie koszty licencji nie stanowią przerzuconego dochodu.

Co z dalszym przekazywaniem należności?

Chociaż osoby fizyczne nie są objęte pojęciem „podmiotu powiązanego” w art. 24aa ustawy CIT, to należy pamiętać, że podmiot powiązany może przekazywać należności dalej – na przykład jako dywidendę do osoby fizycznej. Wówczas, mimo że bezpośrednia płatność nie została dokonana na rzecz osoby fizycznej, dochodzi do dalszego transferu dochodu, co może spełniać warunki przerzucenia dochodu.

Dlaczego to ważne?

Gdyby analizować jedynie bezpośrednie płatności, a pomijać dalsze przekazywanie środków, przepis byłby łatwy do obejścia – np. przez ustanowienie spółek pośredniczących.

Kiedy koszt może zostać uznany za przerzucony dochód?

Aby koszt poniesiony przez polskiego podatnika CIT był uznany za przerzucony dochód, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

1. płatność dotyczy określonych usług lub należności wskazanych w art. 24aa ust. 3 ustawy CIT (np. usługi doradcze, licencje, odsetki, opłaty za zarządzanie);
2. koszty te przekraczają 3% łącznych kosztów uzyskania przychodów podatnika;
3. odbiorca płatności to podmiot powiązany bez siedziby/zarządu w Polsce;
4. odbiorca:
   1. podlega efektywnemu opodatkowaniu poniżej 14,25%,
   2. lub przekazuje płatność dalej do innego podmiotu (np. przez dywidendę).

Podmioty transparentne podatkowo

Specjalna uwaga należy się zagranicznym podmiotom transparentnym podatkowo (np. spółkom osobowym). Jeżeli taki podmiot jest powiązany i przynajmniej 5% jego udziałów posiada osoba fizyczna lub osoba prawna, która spełnia warunek niskiego opodatkowania, koszt może być uznany za przerzucony dochód. Warunek efektywnego opodatkowania badany jest wtedy po stronie wspólników.

A co z zagranicznymi zakładami?

Podatek od przerzuconych dochodów może mieć zastosowanie również w sytuacjach, gdy:

1. zagraniczny podmiot powiązany prowadzi działalność poprzez zakład (np. oddział) w Polsce – mimo braku siedziby lub zarządu w Polsce;
2. lub gdy polski podatnik płaci na rzecz zakładu zagranicznego podmiotu, który znajduje się poza Polską, ale niekoniecznie w państwie siedziby tego podmiotu.

W każdym z tych przypadków należy analizować, czy płatność spełnia warunki wskazane w art. 24aa ustawy CIT.

Podsumowanie

Podatek od przerzuconych dochodów to narzędzie skierowane przeciwko nieuczciwym praktykom optymalizacji podatkowej, wykorzystującym powiązania kapitałowe i osobowe oraz transgraniczne struktury. Kluczowe założenia:

1. opodatkowane mogą być określone koszty poniesione przez polskich podatników CIT na rzecz zagranicznych podmiotów powiązanych;
2. osoby fizyczne nie są objęte zakresem tego przepisu jako bezpośredni odbiorcy płatności;
3. przerzucony dochód może wystąpić także w przypadku dalszego przekazywania należności (np. dywidendy);
4. w każdym przypadku konieczna jest indywidualna analiza struktury, statusu podmiotów oraz charakteru płatności.

Przepis ten wprowadza wymóg większej transparentności w rozliczeniach transgranicznych i ma zniechęcać do tworzenia sztucznych struktur, których celem jest unikanie opodatkowania w Polsce.

Objaśnienia podatkowe z 09.09.2025 r. dot. podatku od przerzuconych dochodów.

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.